Sedno sprawy kosztów według ABC - Analiza kosztów działań ABC, cz. II

Rachunek kosztów działań to metodologia pomiaru kosztów i efektywności działań, zasobów i obiektów kosztów. Koszty zasobów rozlicza się na działania, następnie koszty działań rozlicza się na obiekty kosztowe na podstawie wykorzystania działań. Rachunek kosztów działań uwzględnia związki przyczynowo-skutkowe pomiędzy czynnikami kosztotwórczymi a działaniami.

Rachunek kosztów działań to metodologia pomiaru kosztów i efektywności działań, zasobów i obiektów kosztów. Koszty zasobów rozlicza się na działania, następnie koszty działań rozlicza się na obiekty kosztowe na podstawie wykorzystania działań. Rachunek kosztów działań uwzględnia związki przyczynowo-skutkowe pomiędzy czynnikami kosztotwórczymi a działaniami.

W modelu ABC zasadniczym obiektem rachunku kosztów zamiast produktów staje się czynność, operacja lub inaczej działanie. Produkt absorbuje koszty pośrednie w proporcji do zapotrzebowania na daną działalność. Produktom przypisuje się taką porcję działań, jaka służy wyprodukowaniu i dostarczeniu ich na rynek. Koszty pośrednie są zatem przypisywane produktom na podstawie rzeczywistego wykorzystania zasobów. Do rozliczania kosztów zasobów na działania służą nośniki kosztów zasobów, a do rozliczania kosztów działań na obiekty kosztowe służą nośniki kosztów działań.

Zobacz również:



Tradycyjna ewidencja kosztów (w księdze głównej) ujmuje je w przekroju miejsc powstawania kosztów (MPK), po czym są one rozliczane na produkty przy zastosowaniu jednego lub co najwyżej 2-3 kluczy rozliczeniowych (rys.1). W rachunku ABC przed rozliczeniem na produkty koszty są grupowane w przekroju działań (rys.2). Dokładniej mówiąc, koszty działań oblicza się poprzez rozliczenie kosztów zasobów przy zastosowaniu różnych kluczy rozliczeniowych nazywanych nośnikami kosztów zasobów. Koszty działań są następnie rozliczane na produkty przy zastosowaniu kluczy rozliczeniowych nazywanych nośnikami kosztów działań.

Rysunek 1. Kalkulacja kosztów produktów w rachunku kosztów pełnychKliknij, aby powiększyćRysunek 1. Kalkulacja kosztów produktów w rachunku kosztów pełnych
Rysunek 2. Kalkulacja kosztów produktów w rachunku kosztów działańKliknij, aby powiększyćRysunek 2. Kalkulacja kosztów produktów w rachunku kosztów działań
Rysunek 3. Kierunki analizy w metodzie ABC/MKliknij, aby powiększyćRysunek 3. Kierunki analizy w metodzie ABC/M
Tabela 1. Koszty i miary wielkości przerobu działańKliknij, aby powiększyćTabela 1. Koszty i miary wielkości przerobu działań
Tabela 2. Mierniki efektywności działań i koszty działań wykorzystanych i niewykorzystanychKliknij, aby powiększyćTabela 2. Mierniki efektywności działań i koszty działań wykorzystanych i niewykorzystanych
ABC stara się uwzględnić zróżnicowane zapotrzebowanie ze strony produktów na działania. Jeśli np. wyprodukowano 1000 sztuk wyrobu A w 10 seriach po 100 sztuk, co wymagało 10-krotnego ustawienia maszyn, oraz 1000 sztuk wyrobu B w jednej serii, to wyrobowi A zostanie przyporządkowane 10-krotnie więcej kosztów ustawienia maszyn niż wyrobowi B. Podobnie jeśli przeprowadzono np. 20 kontroli jakości wyrobu A oraz 10 kontroli jakości wyrobu B, to wyrobowi A zostanie przyporządkowane 2-krotnie więcej kosztów kontroli jakości niż wyrobowi B. Rozliczenia takie są możliwe dzięki stosowaniu wielu kluczy rozliczeniowych (nośników kosztów działań), takich jak liczba ustawień maszyn czy liczba kontroli jakości.

Zarządzanie działaniami

Podstawą zarządzania działaniami na bazie ABC jest mierzenie ich efektywności. O efektywności działania decydują cztery elementy: produktywność, jakość, czas wykonania i zadowolenie klienta. Produktywność działania ustala się, dzieląc koszty działania przez tzw. miarę wielkości przerobu działania. Dla zdefiniowanych miar wielkości przerobu ustala się ich wielkości praktyczne, czyli oczekiwane moce przerobowe w normalnych warunkach prowadzenia działalności, oraz wielkości rzeczywiście osiągnięte. Dzięki temu można obliczyć koszty działań wykorzystanych i niewykorzystanych (czyli koszty niewykorzystanych mocy). Wyjaśnia to poniższy przykład.

Załóżmy, że koszty trzech działań (rozliczone z kosztów zasobów według ABC), praktyczne miary wielkości działań oraz rzeczywiste wielkości miary wielkości działań kształtują się tak, jak to podano w tabeli 1. Na podstawie tych wielkości można obliczyć mierniki efektywności działań, czyli praktyczne i rzeczywiste stawki jednostkowych kosztów działań oraz koszty działań wykorzystanych i niewykorzystanych (tabela 2).

W przedstawionym przykładzie zadowalający poziom efektywności ma działanie "kompletacja wysyłki", dla którego zachodzi równość SP=SR i nie występują koszty niewykorzystanych mocy. Dla dwóch pozostałych działań rzeczywista produktywność działań odbiega od produktywności określonej jako możliwa do osiągnięcia w normalnych warunkach produkcyjnych, czego skutkiem jest pojawienie się kosztów niewykorzystanych mocy produkcyjnych.

Powiązanie ABC i ABM obrazuje tzw. CAM-I cross opracowany przez P. Turneya (rys. 3).

Analiza w perspektywie pionowej (widok produktu) jest podstawową analizą rachunku kosztów działań (ABC) i jest wykorzystywana do ustalania kosztów i rentowności produktów, usług, klientów i innych obiektów kosztów. Perspektywa pionowa dotyczy zastosowań strategicznych systemów ABC/M, związanych z takim zmodyfikowaniem zapotrzebowania na działania, które spowoduje podniesienie rentowności. Zmiany w strukturze działań wynikają z decyzji o strukturze asortymentowej produktów i usług oraz współpracy z klientami i dostawcami. Podstawę tych decyzji stanowi kalkulacja kosztów jednostkowych wyrobów i usług, a także dostawców, klientów, kanałów dystrybucji i rynków zbytu.

Perspektywa pozioma (widok procesu) służy natomiast do wyjaśnienia, dlaczego produkty kosztują i co powoduje, że koszty powstają w określonej wysokości. Perspektywa pozioma jest związana z zastosowaniami operacyjnymi metody ABC/M, które wspierają zarządzanie procesami poprzez zapewnienie bieżącego monitorowania kosztów i jakości procesów oraz innych parametrów wpływających na ich wydajność, ułatwiając tym samym wprowadzenie efektywnych systemów kontroli i odpowiedzialności za koszty. Zdefiniowane nośniki procesów stanowią dla pracowników wskazówkę, na czym powinni się koncentrować, aby poprawić wydajność działań, a tym samym zredukować zasoby zużywane przy ich wykonywaniu. Dostarczone z systemu ABC/M informacje stanowią motywację do uruchamiania programów doraźnego i ciągłego doskonalenia.